Verfügung betr. Abgrenzung zwischen Kauf nach Miete, Mietkauf und Leasing Vom 5. März 2014 (StEK EStG § 16 Nr. 121) (OFD

Verfügung betr. Abgrenzung zwischen Kauf nach Miete, Mietkauf und Leasing
Vom 5. März 2014 (StEK EStG § 16 Nr. 121) (OFD Frankfurt S 2170 A-103-St 224)

Ertragsteuerlich gestalten sich Mietkauf-, Miet- und Leasingverträge hinsichtlich der Zurechnung der Wirtschaftsgüter und der Behandlung der einzelnen Mietzahlungen bzw. Leasingraten oftmals problematisch. Bei der rechtlichen Beurteilung von entsprechenden Sachverhalten ist deshalb grundsätzlich zwischen folgenden Vertragstypen zu unterscheiden:

1. Kauf nach Miete
Bei einem Kauf nach Miete wird zunächst ein unbefristeter Mietvertrag über ein Wirtschaftsgut zu einem angemessenen Mietzins abgeschlossen, wobei der Mietvertrag schließlich durch Veräußerung des Wirtschaftsguts zum Zeitwert (= Teilwert) beendet wird. Die gezahlten Mieten haben dabei auf den vereinbarten Kaufpreis keine Auswirkung (es erfolgt keine Anrechnung).
In einem solchen Fall treten ertragsteuerlich folgende Rechtsfolgen ein:

während der Mietzeit

beim Vermieter:	beim Mieter:
– Miete = Betriebseinnahme. – AfA-Berechtigung	– Miete = Betriebsausgabe,    wenn im betrieblichen Bereich

 

 

 

 

im Fall der Veräußerung

beim bisherigen Vermieter:	beim bisherigen Mieter
– laufender Gewinn/Verlust – evtl. Veräußerungsgewinn/-verlust    nach § 16 EStG	– Anschaffungsvorgang – Aktivierung der Anschaffungskosten – AfA Berechtigung

 

2. Mietkaufverträge

Bei „Mietverträgen“, die im Ergebnis Mietkaufverträge sind, wird dem Mieter vertraglich das Recht eingeräumt, den gemieteten Gegenstand unter Anrechnung der gezahlten Miete auf den Kaufpreis zu erwerben. Sie enthalten damit Elemente des Miet- und des Kaufvertrags.
Zu unterscheiden sind die sog. „echten Mietkäufe“ von den sog. „unechten Miet- oder verdeckten Ratenkäufen“. Merkmale hierfür sind:

echter Mietkauf	unechter Mietkauf/verdeckter Ratenkauf
Abschluss eines Mietvertrags, weil die Vertragsparteien zunächst ernsthaft ein Mietverhältnis beabsichtigen.	Abschluss eines als „Mietvertrag“ bezeichneten Vertrags, obwohl die Vertragsparteien von Anfang an die Veräußerung des Wirtschaftsguts beabsichtigen.
Dem Mieter wird das Recht eingeräumt, jederzeit den Mietgegenstand zu erwerben (die Ausübung der Kaufoption liegt im Ermessen des Mieters)	Evtl. beiderseits unkündbarer „Mietvertrag“ bzw. die „Mietdauer“ wird so bemessen, dass bei Ablauf dieses Zeitraums das Wirtschaftsgut wirtschaftlich verbraucht ist und der „Mieter“ daher praktisch keine Möglichkeit mehr hat, dem „Vermieter“ das Wirtschaftsgut zurückzugeben (vgl. BFH vom 25. 10. 1963, BStBl. 1964 III S. 44)
Die vereinbarte Miete ist angemessen.	Die vereinbarte „Miete“ ist bei wirtschaftlicher Betrachtung hinsichtlich Höhe, Dauer und Fälligkeit ungewöhnlich. Sie entspricht eher einer Kaufpreisrate (BFH vom 18. 11. 1970, BStBl. 1971 II S. 133).
Anrechnung der bis zur Veräußerung gezahlten Mietbeträge auf den Kaufpreis (Listenpreis); häufig wird der Kaufpreis erst bei Abschluss des Kaufvertrags i. H. des Zeitwerts festgelegt.	Der Kaufpreis entspricht dem bei Abschluss des „Mietvertrags“ geltenden Listenpreis, wobei die überhöhten „Mietbeträge“ auf den Kaufpreis angerechnet werden; hierbei ergibt sich ein Restkaufpreis, der regelmäßig erheblich unter dem Teilwert des Wirtschaftsguts liegt.

Bei den vorgenannten Merkmalen handelt es sich um Indizien; es ist daher auf die Gesamtgestaltung des jeweiligen Einzelsachverhaltes abzustellen (vgl. im einzelnen BFH vom 12. 9. 1991, BStBl. 1992 II S. 182).

Es ergeben sich nachstehende Rechtsfolgen:

echter Mietkauf	unechter Mietkauf/verdeckter Ratenkauf
Während der Mietdauer ist der Sachverhalt als  Mietverhältnis zu behandeln.	Der Vertrag gilt von Anfang an als Kaufvertrag (verdeckter Ratenkauf).
Erst durch den späteren Kaufvertrag ergeben sich folgende Konsequenzen:	Sofortiger Übergang des wirtschaftslichen Eigentums auf den Erwerber ("Mieter").
Anschaffungskosten beim Erwerber: restlicher Kaufpreis + angerechnete Miete ./. verbrauchte „AfA“ (Wertverzehr) vom Listenpreis für die Mietdauer (ab Ingebrauchnahme  durch den späteren Käufer bis zum Erwerbszeitpunkt), höchstens angerechnete Miete = Anschaffungskosten beim Erwerb	„Mietzahlungen“ gelten als Kaufpreisraten.
Die Anrechnung der gezahlten Miete gilt (wirtschaftlich betrachtet) als Rückgängigmachung des ursprünglichen Mietaufwands.
Abschreibung ab Erwerb auf die Restnutzungsdauer des Wirtschaftsguts.

3. Leasing-Verträge

Leasing ist eine Sonderform der entgeltlichen Gebrauchsüberlassung von beweglichen oder unbeweglichen Wirtschaftsgütern. Es handelt sich hierbei um eine besondere Art der Miete. Bei der Beurteilung von Leasing-Verträgen geht es daher zunächst regelmäßig um die Frage, wem das Wirtschaftsgut zuzurechnen ist, dem Leasing-Geber oder dem Leasing-Nehmer. In der Praxis werden Leasing-Verträge in der Regel so gestaltet, dass das Wirtschaftsgut dem Leasing-Geber zuzurechnen ist. In Ausnahmefällen (z. B. bei der Inanspruchnahme von Investitionszulagen oder Sonderabschreibungen) ist der Leasing-Nehmer am wirtschaftlichen Eigentum interessiert und wird auf einer entsprechenden Vertragsgestaltung bestehen.

Wirtschaftlich verbergen sich hinter Leasing-Verträgen grundsätzlich Mietverträge und zuweilen auch Ratenkaufverträge. Die im Rahmen eines Leasing-Vertrages vom Leasing-Nehmer zu erbringenden Geldleistungen übersteigen den Aufwand, der sich bei einer Eigenanschaffung ergeben würde.
Die Vorteile des Leasing bestehen insbesondere darin, dass
   – der Leasing-Nehmer mit modernsten, dem neuesten technischen Stand entsprechenden Wirtschaftsgütern arbeiten kann,
   – die Liquidität des Betriebs weitgehend erhalten kann,
   – keine banküblichen Sicherheiten bereitstellen muss,
   – die Aufwendungen exakt kalkulieren kann.
Anders als bei den üblichen Mietverträgen ist hier in der Regel der Leasing-Nehmer verpflichtet, den Gegenstand in einem zum vertragsmäßigen Gebrauch geeigneten Zustand zu erhalten.

Die Praxis hat zahlreiche verschiedene Vertragstypen entwickelt. Die wichtigsten sind nachstehend mit Hinweisen zu deren steuerlicher Behandlung aufgeführt (Anlage 1).

Anlage 2 enthält eine Übersicht über das Finanzierungs-Leasing.
Anlage 3 enthält eine Übersicht über die steuerliche Zurechnung des Leasing-Gegenstandes beim Finanzierungs-Leasing (bewegliche Wirtschaftsgüter).

Anlage 1:
Übersicht über die gebräuchlichsten Leasing-Arten

 

 

Anlage 2: 

Übersicht über Finanzierungs-Leasing

 

Anlage 3:

Finanzierungs-Leasing